Переоцінка (дооцінка та уцінка) товарно-матеріальних цінностей

Нині, коли знову впав курс гривні, знову стає актуальною дооцінка та уцінка товарно-матеріальних цінностей.

А. Порядок проведення дооцінки

Все це ускладнює бухгалтерський облік матеріальних ресурсів та обумовлює необхідність проведення періодичних дооцінок матеріальних цінностей.

¹ Суб'єктам підприємницької діяльності вигідно проводити дооцінку матеріальних цінностей, оскільки при виконанні всіх необхідних умов, передбачених нормативними документами, на суму дооцінки збільшуються валові витрати, зменшується прибуток для оподаткування і, відповідно, зменшується податок на прибуток, а сума дооцінки спрямовується на поповнення оборотних коштів підприємства.

Проводити дооцінку незавершеного будівництва (будівельно-монтажних робіт), дозволяється лише в частині, що не оплачена замовником.

---

Довідка "ГК":

Коли проведення переоцінки обов'язкове

1. Зміни цін на запаси товарів і матеріалів. Сума дооцінки спрямовується на поновлення оборотних коштів.

2. Товари та цінності, за якими не було надходжень за новими цінами, також можуть бути переоцінені. Нова ціна у такому випадку визначається на підставі документального підтвердження постачальника про зміну ціни.

3. У разі відсутності надходжень товарно-матеріальних цінностей за новими цінами або документального підтвердження постачальником нових цін на них дооцінка залишків товарно-матеріальних цінностей проводиться за цінами, які склалися на момент дооцінки на аналогічні вироби, виготовлені підприємствами України.

4. Переоцінка покупних товарно-матеріальних цінностей у зв'язку зі змінами тарифів на вантажні перевезення проводиться за умови, коли витрати на транспортування оплачують покупці.

5. Товарно-матеріальні цінності власного виробництва (матеріали, напівфабрикати, малоцінні предмети, незавершене виробництво і готова продукція) переоцінюються в частині витрачених на них покупних матеріалів, електроенергії і теплоенергії, що відображені у статтях прямих затрат.

---

Особливості дооцінки імпорту

Відмінність існуючого порядку дооцінки імпорту полягає у даті проведення дооцінки. Спочатку листом Міністерства економіки та Міністерства фінансів України від 09.08.93 р. №37-20/417 (див. "ГК" №40/98) та №07-104 було встановлено, що "підприємства і організації усіх форм власності з початку кожного місяця дооцінюють залишки товарів, ввезених (імпортованих) на митну територію України, до нової вартості з урахуванням попиту і пропозиції на вказані товари, але не вищої від її митної вартості в іноземній валюті, перерахованій за курсом карбованця, встановленого Національним банком України на момент реалізації товару".

---

Довідка "ГК":

Що підлягає дооцінці

Порядком проведення дооцінки визначено, що дооцінці підлягають лише покупні товарно-матеріальні цінності, зокрема:

сировина і матеріали, конструкції і деталі, напівфабрикати, паливо, тара, запасні частини, обладнання для комплектації продукції, яка виробляється;

будівельні матеріали, малоцінні предмети, які знаходяться на складах і не були в експлуатації;

товари, які знаходяться на підприємствах торгівлі та споживчої кооперації, а також постачальницько-збутових організацій.

Що не підлягає дооцінці

Порядком проведення дооцінки залишків товарно-матеріальних цінностей визначено, що не підлягають дооцінці:

матеріальні ресурси в установах, які утримуються за рахунок бюджету або позабюджетних фондів;

відвантажені товари і товари, не оплачені в строк покупцями;

залишки незавершеного виробництва і товарно-матеріальних цінностей, які створилися на підприємствах і в організаціях оборонного комплексу України внаслідок конверсії виробництва і які не можуть бути реалізовані і використані у цивільному виробництві.

---

Особливості дооцінки для сільськогосподарських підприємств

Постановою Кабінету Міністрів України від 13.03.95 р. №173 "Про переоцінку залишків сільськогосподарської продукції, молодняку худоби і птиці, тварин на відгодівлі та незавершеного виробництва" дозволено проводити дооцінку залишків власної продукції сільськогосподарського виробництва, молодняку худоби і птиці, тварин на відгодівлі та незавершеного виробництва лише щороку на 31 грудня. Дооцінка має проводитись виходячи з діючих на той час договірних цін, а залишки продукції, на яку не встановлені договірні ціни, оцінюються виходячи з її кормової поживності.

Дооцінку незавершеного виробництва в рослинництві в частині витрачених покупних товарно-матеріальних цінностей дозволено проводити 2 рази на рік - на 31 грудня і перше число місяця початку збирання урожаю сільськогосподарських культур до діючих на цей час цін і тарифів.

Для проведення переоцінки за наказом керівника підприємства створюється інвентаризаційна комісія, яка проводить інвентаризацію наявності виробничих запасів і товарів та їх дооцінку на перше число місяця.

Проводити дооцінку товарно-матеріальних цінностей дозволяється лише один раз на місяць.

Бухгалтерський та податковий облік суми дооцінки

---

Довідка "ГК":

Особливості дооцінки імпорту та с/г продукції

Імпорт дооцінюється на початок кожного місяця, але не вище від його митної вартості, перерахованої за офіційним курсом гривні на перше число місяця.

Залишки сільськогосподарської продукції переоцінюються щороку станом на 31 грудня, рослинництва - двічі на рік: станом на 31 грудня і перше число місяця початку збирання врожаю.

---

Розрахунок суми дооцінки залишків товарно-матеріальних цінностей у зв'язку із зростанням цін на виробничі запаси і товари складається за встановленою Порядком формою.

У бухгалтерському обліку суми дооцінки товарно-матеріальних цінностей, які визначені у підписаному відповідною комісією підприємства акті, відображаються по дебету рахунків обліку виробничих запасів і товарів та кредиту рахунка 14 "Переоцінка товарно-матеріальних цінностей" й одночасно по дебету рахунка 14 і кредиту рахунка 88 "Фонди спеціального призначення", субрахунок "Дооцінка товарно-матеріальних цінностей".

У податковому обліку суми дооцінки товарно-матеріальних цінностей відображаються у складі валових витрат відповідно до п.1.4 та 2.7 Порядку ведення обліку приросту (убутку) балансової вартості покупних товарів (крім активів, що підлягають амортизації, цінних паперів та деривативів), матеріалів, сировини (палива), комплектуючих виробів та напівфабрикатів на складах, у незавершеному виробництві і залишках готової продукції (у тому числі малоцінних предметів на складах) (див. "ГК" №48/98).

²Пунктом 1.4 зазначеного Порядку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 11.06.98 р. №124 та зареєстрованого в Мін'юсті 03.07.98 р. за №417/2857 встановлено, що у разі переоцінки товарних запасів і матеріальних ресурсів сума дооцінки додається до залишку матеріальних ресурсів на початок періоду по відомості (додаток 1), а це означає, що коли балансова вартість товарних запасів і матеріальних ресурсів на початок звітного кварталу перевищує їхню вартість на кінець того ж звітного кварталу, то різниця додається до складу валових витрат платника податків в цьому звітному кварталі.

Таким чином, проведення періодичних дооцінок товарно-матеріальних цінностей дає змогу зменшити податкове навантаження на платника податку.

Типовий приклад бухгалтерського податкового обліку вказано у таблиці 1.

Таблиця 1

* Відповідно до п. 1.4 та 2.7 Порядку ведення обліку приросту (убутку) балансової вартості покупних товарів та матеріалів у випадку дооцінки валові витрати збільшуються на суму дооцінки, а у випадку уцінки валові витрати зменшуються на суму уцінки.

---

Довідка "ГК":

Нормативи, які регулюють порядок проведення дооцінки

• Про переоцінку залишків сільськогосподарської продукції, молодняку худоби і птиці, тварин на відгодівлі та незавершеного виробництва. Постанова Кабінету Міністрів України та Національного банку України від 13 березня 1995 року №173 (див. тут).


• Про нормативи запасів товарно-матеріальних цінностей державних підприємств і організацій та джерела їх покриття. Постанова Кабінету Міністрів України та Національного банку України від 19 квітня 1993 року №279 (див. тут).


• Порядок проведення дооцінки залишків товарно-матеріальних цінностей, затверджений наказом Міністерства економіки, Міністерства фінансів України №37-20/248 від 31.05.93 р., №07-104 від 31.05.93 р., зареєстрований в Міністерстві юстиції України 15 червня 1993 року за №69 (див. тут).


• Про оподаткування суми дооцінки. Лист ДПА України №22-305/11-5731 від 06.09.96 р. (див. тут).

Б. Порядок проведення уцінки

Уцінка товарів і продукції, що залежалися, на виробничих і торговельних підприємствах проводиться за даними інвентаризації (про те, як провести інвентаризацію, див. "ГК" №44/99 р.). Для виявлення товарів і продукції, що підлягають уцінці, та проведення їх уцінки керівник підприємства затверджує комісію у складі заступника керівника підприємства, головного бухгалтера, товарознавця, економіста з цін, технолога.

³Уцінка товарів у роздрібній торгівлі

⁴Після уцінки суб'єкт господарювання повинен перемаркувати товари, закресливши попередню ціну і позначивши нову ціну на ярликах цін (цінниках), товарних ярликах, етикетках підприємств-виробників, упаковці тощо кожної одиниці товару, і засвідчити їх підписом працівника, відповідального за формування, встановлення або застосування цін.

Якщо старі ціни на товарах закреслити неможливо (наприклад, були позначені етикетпістолетом), нові ціни позначають шляхом наклеювання на попередні. При перемаркуванні цін на товарах, уцінених у зв'язку з частковою втратою якості, на товарних ярликах, упаковці або ярликах цін (цінниках) ставиться літера "П".

У торговельному залі підприємства роздрібної торгівлі, громадського харчування вивішується оголошення про нові ціни, які зберігаються до остаточного продажу цих товарів (п.11 Інструкції про порядок позначення роздрібних цін на товари народного споживання в підприємствах роздрібної торгівлі та громадського харчування, затвердженої наказом Міністерства зовнішніх економічних зв'язків і торгівлі України від 04.01.97 р. №2 зареєстрованої в Мін'юсті України 20.01.97 р. за №4/1808) (див. "ГК" №31/97).

---

Довідка "ГК":

Чому вигідно робити уцінку

Звичайна ціна при визначенні бази для ПДВ, відповідно до п. 4.2 ЗУ "Про ПДВ", застосовується:

у разі продажу товарів без оплати або з частковою оплатою їх вартості коштами у межах бартерних операцій;

здійснення операцій з безоплатної передачі товарів;

натуральних виплат у рахунок оплати праці фізичним особам, які перебувають у трудових відносинах з платником податку;

передачі товарів у межах балансу платника податку для невиробничого використання, витрати на яке не відносяться до валових витрат виробництва і не підлягають амортизації, а також пов'язаній з продавцем особі чи суб'єкту підприємницької діяльності, який не зареєстрований як платник податку.

Тому при здійсненні вищезгаданих операцій вигідніше робити уцінку.

---

⁵Як здійснюється уцінка у гуртовій торгівлі

⁶Уцінку в гуртовій торгівлі доцільно робити лише у випадках, коли базою оподаткування є звичайна ціна, оскільки вартість уціненого товару, уцінка якого проведена відповідно до Положення про порядок уцінки і реалізації продукції, що залежалась, буде звичайною ціною.

Бухгалтерський облік уцінки

Отже, сума уцінки товарів і продукції відноситься на зменшення торговельних надбавок уцінених товарів (Д-т рахунка 42 з к-ту рах. 41), фонду дооцінки товарно-матеріальних цінностей (Д-т рахунка 88/субрахунок "Дооцінка" з к-ту рах.14 "Переоцінка ТМЦ"), а за недостатності цих джерел - на результати фінансово-господарської діяльності підприємств, організацій (Д-т рахунка 80 з к-ту рах.14 "Переоцінка ТМЦ"). В д-т рах. 14 відноситься позитивна різниця між сумою всієї уцінки і сумою націнки по д-ту рах. 42.

---

Довідка "ГК":

Що підлягає уцінці

• товари широкого вжитку, що залежалися;


• продукція виробничо-технічного призначення, що залежалася;


• товари та продукція, які частково втратили свою первісну якість.

  ---

Податковий облік уцінки

А це означає, що сума уцінки, на відміну від суми дооцінки, яка додається до залишку на початок періоду, не збільшує валові витрати, а навпаки - їх зменшує. Оскільки, відповідно до пункту 5.9 ЗУ "Про оподаткування прибутку підприємств", у разі коли балансова вартість товарних запасів на кінець звітного кварталу перевищує їх балансову вартість на початок того ж звітного кварталу, різниця вираховується з суми валових витрат платника податку у такому звітному кварталі. Тому якщо ми віднімемо суму уцінки від залишку на початок періоду, то на кінець звітного періоду залишок автоматично буде більший на цю суму, а отже, підлягатиме виключенню з валових витрат.

Як здійснюється уцінка

За результатами перерахунку, відповідно до п.5.9 Закону про оподаткування прибутку підприємств, до валових витрат слід було б включити 2000 грн, оскільки вартість товарних запасів на початок звітного періоду перевищує вартість запасів на кінець цього звітного періоду, тому різниця включається до валових витрат. Але якщо ми в цьому кварталі здійснили уцінку товарних запасів на суму 5000 грн, то результат буде протилежним, оскільки якщо відняти від залишку на початок періоду суму уцінки (10000 грн - 5000 грн), залишок на початок періоду становитиме 5000 грн, залишок на кінець звітного періоду - 8000 грн, то валові витрати слід зменшити на 3000 грн, тому що на цю суму балансова вартість товарних запасів на кінець звітного періоду перевищує балансову вартість товарних запасів на початок цього звітного періоду.

Таким чином, за наслідками проведеної уцінки бухгалтерський облік відрізнятиметься від податкового, оскільки, як зазначалося вище, в бухгалтерському обліку сума дооцінки з кредиту рахунка 41 "Товари" буде віднесена послідовно в дебет рахунків: 42 "Торгова надбавка", 88 "Фонд дооцінки товарно-матеріальних цінностей", 80 "Прибутки-збитки", а в податковому обліку сума уцінки буде виключена з валових витрат коригуванням залишків товарних запасів за п. 5.9 ЗУ "Про оподаткування прибутку підприємств".

Юлій СМЄЯН, Надія ЧЕРНЬОВА,
АФ "Контракти-Аудит"

Ціна придбання товару 9000 грн без ПДВ. Через деякий час товар уцінено до 8000 грн.

Бухгалтерський облік				Податковий облік
Д-т	К-т	Сума	Зміст операції
41	60	9000	оприбутковано товар
14	41	1000	списано уцінку на зменшення купівельної вартості товару	ВВ*
88, 80	14	1000	відображення суми уцінки

II. Товар обліковується за роздрібними цінами.

Ціна придбання товару 9000 грн без ПДВ. Націнка - 1000 грн.

Через деякий час уцінено товар до 8000 грн.

Бухгалтерський облік				Податковий облік
Д-т	К-т	Сума	Зміст операції
41	60	9000	оприбутковано товар
41	42	1000	зроблено націнку
42	41	1000	списано уцінку на суму націнки
14	41	1000	на зменшення купівельної вартості (різниця між сумою уцінки 2000 грн і сумою націнки 1000 грн)	ВВ*
88, 80	14	1000	відображення суми уцінки

* Відповідно до п. 1.4 Порядку ведення обліку приросту (убутку) балансової вартості покупних товарів та матеріалів на суму уцінки зменшуються валові витрати.

---

Довідка "ГК":

Нормативи, якими регламентується облік уцінки

Положення про порядок уцінки і реалізації продукції, що залежалась, з групи товарів широкого вжитку і продукції виробничо-технічного призначення, затверджене наказом Мінекономіки і Мінфіну від 10.09.96 р. №120/190 і зареєстроване в Мін'юсті України 19.09.96 р. за №546/1571 (див. тут).

Інструкція про порядок позначення роздрібних цін на товари народного споживання в підприємствах роздрібної торгівлі та громадського харчування, затверджена наказом МЗЕЗторгу України від 04.01.97 р. №2 і зареєстрована в Мін'юсті України 20.01.97 р. за №4/1808.

Порядок ведення обліку приросту (убутку) балансової вартості покупних товарів (крім активів, що підлягають амортизації, цінних паперів та деривативів), матеріалів, сировини (палива), комплектуючих виробів та напівфабрикатів на складах, у незавершеному виробництві і залишках готової продукції (у тому числі малоцінних предметів на складах), затверджений наказом Міністерства фінансів України від 11.06.98 р. №124 і зареєстрований в Міністерстві юстиції України 03.07.98 р. за №417/2857 (див. тут).

---

Примітки ГК:

¹ Проводити дооцінку вигідно, оскільки на суму дооцінки збільшуються валові витрати і зменшується податок на прибуток.

² Проводити дооцінку товарно-матеріальних цінностей дозволяється лише один раз на місяць.

³ Уцінка, як правило, здійснюється в роздрібній торгівлі.

⁴ Після уцінки суб'єкт господарювання повинен перемаркувати товари.

⁵ Уцінку в гуртовій торгівлі доцільно робити лише у випадках, коли базою оподаткування є звичайна ціна.

⁶ Уцінка, на відміну від дооцінки, зменшує валові витрати.